Con la Circolare n. 3/E del 4 marzo 2013, l'Agenzia delle Entrate ha fornito gli opportuni chiarimenti in merito alla maggiorazione dell'aliquota Ires, pari al 10,5%, per le "società di comodo", introdotta dall'art. 2, commi da 36-quinquies a 36-novies, del D.L. 13 agosto 2011, n. 138, convertito, con modificazioni, dalla L. 14 settembre 2011, n. 148.
Ambito soggettivo
Circa l'ambito soggettivo, l'Amministrazione finanziaria ha precisato, in primis, che sono qualificate "di comodo":
le società non operative, di cui all'art. 30 della L. 23 dicembre 1994, n. 724;
le società in perdita sistematica, di cui all'art. 2, commi 36-decies e seguenti, del citato D.L. n. 138 del 2011.
Nel documento di prassi in esame, viene chiarito che la norma, intervenendo, esclusivamente, sull'aliquota Ires di cui all'art. 77 del Tuir, esclude dalla predetta maggiorazione le società che - ancorché ricomprese nell'ambito soggettivo del citato art. 30 della L. n. 724 del 1994 ("società non operative"), ovvero del suddetto art. 2, commi 36-decies e seguenti, del D.L. n. 138 del 2011 ("società in perdita sistematica") - non sono annoverate tra i soggetti passivi Ires di cui all'art. 73 del Tuir.
La base imponibile su cui applicare la maggiorazione
Circa la base imponibile a cui applicare la maggiorazione Ires del 10,5%, l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che, di norma, essa è data dal reddito imponibile del periodo d'imposta in cui il soggetto interessato risulta "di comodo" e può essere costituita, a seconda dei casi:
dal reddito minimo presunto, determinato in base all'art. 30, comma 3, della citata L. n. 724 del 1994;
dal reddito "ordinariamente" determinato (qualora quest'ultimo risulti superiore al reddito minimo presunto).
Al riguardo, nel documento di prassi in esame, viene precisato che, qualora la base imponibile della maggiorazione Ires sia costituita dal reddito minimo presunto, questo deve essere ridotto delle eventuali agevolazioni fiscali spettanti.
La predetta maggiorazione Ires trova applicazione anche sulla quota del reddito imputato per trasparenza, di cui all'art. 5 del Tuir, dai soggetti "di comodo", a società od enti soggetti passivi Ires, di cui all'art. 73 del Tuir.
Ora, nel caso in cui una società di persone "di comodo" imputi, per trasparenza, parte del proprio reddito imponibile ad un soggetto passivo Ires che, a sua volta, non si qualifica "di comodo" per il medesimo periodo d'imposta, la maggiorazione Ires deve essere applicata limitatamente al reddito imputato per trasparenza, e spetterà al soggetto passivo Ires liquidare e versare la maggiorazione Ires, secondo le regole ordinarie, naturalmente, solo sulla quota parte del proprio reddito imputato al soggetto "trasparente".
Nel caso, invece, in cui il soggetto passivo Ires si qualifichi "di comodo", egli sarà tenuto alla liquidazione ed al versamento della maggiorazione Ires sul proprio reddito imponibile complessivo, comprensivo, cioè, del reddito imputato dal soggetto "trasparente".
La maggiorazione dell'aliquota Ires in caso di opzione per il regime di trasparenza
Come noto, la norma in esame detta una specifica disciplina circa l'applicazione della predetta maggiorazione Ires per i soggetti aderenti al regime della "tassazione per trasparenza", di cui agli articoli 115 e 116 del Tuir.
Al riguardo, l'Agenzia delle Entrate ha precisato che, nell'ambito del regime della trasparenza fiscale, il legislatore ha affermato il principio secondo cui l'applicazione della maggiorazione Ires avviene "autonomamente" in capo ad ogni singola società di capitali che si qualifichi "di comodo".
In pratica, le società per azioni, le società a responsabilità limitata o le società in accomandita per azioni che si qualificano "di comodo" e che hanno optato per il regime della trasparenza, in qualità di partecipate, devono provvedere separatamente ed autonomamente ad applicare la predetta maggiorazione.
Qualora, invece, una società "di comodo" partecipi al regime della trasparenza in qualità di partecipante, quest'ultima determina e versa l'imposta corrispondente alla maggiorazione sempre in via autonoma, senza che ciò influenzi il meccanismo di funzionamento del regime in questione. Infatti, in tale ipotesi, la norma prevede che la liquidazione della maggiorazione da parte della società partecipante avvenga "senza tener conto del reddito imputato dalla società partecipata".
Entrata in vigore della maggiorazione dell'aliquota Ires e versamento degli acconti
Circa l'entrata in vigore della maggiorazione dell'aliquota Ires, l'Agenzia delle Entrate ha precisato che per i soggetti interessati dalla norma che hanno il periodo d'imposta coincidente con l'anno solare, il periodo di prima applicazione della maggiorazione è il 2012.
Infine, per calcolare gli acconti relativi al periodo d'imposta di prima applicazione, si assume come imposta del periodo precedente (2011), quella che si sarebbe determinata applicando a quell'anno le nuove disposizioni, salva l'esistenza di una causa di esclusione o di disapplicazione automatica.
Per gli anni successivi, invece, l'importo degli acconti andrà determinato con i criteri ordinari, in base al metodo previsionale od a quello storico.
